岁末年初，又到了一年一度的企业所得税汇算清缴期。企业所得税税前扣除涉及纳税人的切身利益，是汇算清缴工作的热点和难点。税前扣除需把握哪些主要原则？如何规范使用税前扣除凭证？实务案例中有哪些共性问题需引起注意？带着这些问题，本刊记者近日采访了国家税务总局宿迁市税务局第一税务分局副局长宋永生、北京天职税务师事务所有限公司培训部经理高雅倩、无锡阿科力科技股份有限公司财务总监冯莉，为纳税人答疑解惑。

《中国税务》：正确理解税前扣除原则，是企业准确进行税前扣除的前提。那么，企业应重点把握哪些税前扣除原则？

宋永生：企业所得税法明确规定，企业实际发生的与取得收入有关的、合理的支出，准予在计算应纳税所得额时扣除。企业在进行税前扣除时，应重点把握好相关性、合理性原则。

相关性原则是指企业发生的成本费用支出必须与取得应税收入相关。这里的“相关”包括直接相关和间接相关两种情形：直接相关的成本费用支出计入主营业务成本或其他营业成本，间接相关的成本费用支出计入期间费用或营业外支出。需要注意的是，与取得应税收入相关并不强调收入必须实现。比如，企业推销产品失败但已经发生的销售费用、企业因终止销售合同而承担的违约金，这些支出虽然没有对应的收入，但均是为取得收入而发生，因此在符合一定条件的情况下允许税前扣除。

合理性原则是指企业发生的成本费用支出的分摊与计算应符合生产经营常规与核算惯例。事实上，企业所得税若干的政策执行口径均是依据此原则制定的。比如，为防范企业通过转让定价将利润转移至低税负的关联方，企业所得税法要求企业与其关联方之间的交易定价必须合理，并由此衍生出适用于关联交易定价的一项基本原则——独立交易原则。

高雅倩：相关性、合理性原则是企业进行税前扣除的基本原则。实务中，企业还需遵循确定性原则，即发生的成本费用支出无论何时支付，其金额必须是确定的。根据确定性原则，企业会计上计入损益的存货跌价准备、长期股权投资减值准备等未经核定的准备金支出、交易性金融资产公允价值变动损失、预计负债等均不能税前扣除，只有当相关支出实际发生时，才能根据确定的支出金额据实扣除。

《中国税务》：税前扣除凭证是税前扣除的重要依据。企业生产经营中常用的税前扣除凭证有哪些？对于税前扣除凭证管理应遵循哪些原则？

宋永生：实务中，税前扣除凭证可按照来源分为内部凭证和外部凭证。内部凭证是指企业自制用于成本、费用、损失和其他支出核算的会计原始凭证；外部凭证是指企业发生经营活动和其他事项时，从其他单位、个人取得的用于证明其支出发生的凭证，包括但不限于发票（包括纸质发票和电子发票）、财政票据、完税凭证、收款凭证、分割单等。具体来说，企业在境内发生的支出项目属于增值税应税项目（以下简称应税项目）的，对方为已办理税务登记的增值税纳税人，其支出以发票（包括按照规定由税务机关代开的发票）作为税前扣除凭证；对方为依法无需办理税务登记的单位或者从事小额零星经营业务的个人，其支出以税务机关代开的发票或者收款凭证及内部凭证作为税前扣除凭证，收款凭证应载明收款单位名称、个人姓名及身份证号、支出项目、收款金额等相关信息。企业在境内发生的支出项目不属于应税项目的，对方为单位的，以对方开具的发票以外的其他外部凭证作为税前扣除凭证；对方为个人的，以内部凭证作为税前扣除凭证。企业发生的经济业务应按照企业会计准则的有关规定如实记载，任何一笔账务处理都须取得足够的证据即原始凭证，包括会计自制凭证和外部凭证。

企业在税前扣除凭证管理中应遵循真实性、合法性、关联性原则。真实性是指税前扣除凭证反映的经济业务真实，且支出已经实际发生；合法性是指税前扣除凭证的形式、来源符合国家法律、法规等相关规定；关联性是指税前扣除凭证与其反映的支出相关联且具有证明力。

《中国税务》：企业在日常经营中如果遇到成本费用已经发生了但还没有取得税前扣除凭证的情况，如何处理才能规避风险？

高雅倩：这种情况确实很常见，企业如果处理不好就会引发涉税风险。为规避相关风险，企业尽量在支付款项时取得符合规定的税前扣除凭证。另外，在某些情形下企业可能需要补开、换开符合规定的税前扣除凭证，则应在当年度汇算清缴期结束前或者税务机关告知60日内等规定期限内取得符合规定的税前扣除凭证。对于在规定期限内，企业能够补开、换开符合规定的发票、其他外部凭证的，相应支出可以税前扣除；因对方注销、撤销、依法被吊销营业执照、被税务机关认定为非正常户等特殊原因无法补开、换开符合规定的发票、其他外部凭证的，凭相关资料证实支出真实性后，相应支出可以税前扣除；未能补开、换开符合规定的发票、其他外部凭证并且未能凭相关资料证实支出真实性的，相应支出不得在发生年度税前扣除。举例来说，2025年12月，A企业购买服务发生服务费10万元，在2025年度汇算清缴期结束前，也就是2026年5月31日前，取得了符合规定的发票，可以据实税前扣除。

宋永生：有两种情况企业需要特别注意。一是汇算清缴期结束后，税务机关发现企业应当取得而未取得发票、其他外部凭证或者取得不合规发票、不合规其他外部凭证并且告知企业的，企业应当自被告知之日起60日内补开、换开符合规定的发票、其他外部凭证，相应支出可以在发生年度税前扣除。其中，因对方特殊原因无法补开、换开发票、其他外部凭证的，企业应当自被告知之日起60日内提供可以证实其支出真实性的相关资料，相应支出也可以在发生年度税前扣除。否则，该支出不得在发生年度税前扣除，也不得在以后年度追补扣除。

二是除上述情形外，企业以前年度应当取得而未取得发票、其他外部凭证，且相应支出在该年度没有税前扣除的，在以后年度取得符合规定的发票、其他外部凭证或者提供可以证实其支出真实性的相关资料，相应支出可以追补至该支出发生年度税前扣除，但追补年限不得超过5年。假如，2022年A公司向B供应商采购100万元原材料，因在当年汇算清缴期间未取得发票，故A公司当年未将该笔支出进行税前扣除。2024年，A公司取得B供应商补开的合规发票，该笔2022年的支出虽发生在两年前，但在5年追补期限内，A公司可将100万元支出追补至2022年度进行税前扣除，从而减少当年度应纳税所得额，申请退还当年度多缴税款。

冯 莉：在支出真实发生后取得符合规定的税前扣除凭证，是企业必须承担的责任。因此，企业应从源头防范风险，尽可能避免无法取得税前扣除凭证的情况，否则极易引发一系列风险。比如，企业遇到供应商注销、无法补开发票的情形，需要提供无法补开发票原因的证明材料、相关业务活动的合同或者协议、采用非现金方式支付的付款凭证等能够证明业务及支出真实性的相关资料，否则无法税前扣除。如果企业在支出发生时积极索取发票，就不会存在这种情况，更不会产生额外的工作负担。又如，企业对取得了不合规税前扣除凭证的业务进行了税前扣除，后被税务机关发现并告知的，如果未能自被告知之日起60日内补开、换开符合规定的发票、其他外部凭证，相关支出不得在发生年度税前扣除，需要进行纳税调增处理。

《中国税务》：在税收征管工作中，您遇到的税前扣除案例存在哪些共性风险？

宋永生：有关税前扣除问题，纳税人咨询比较多，这也是企业涉税风险高发地，相关风险可大概总结为四种情形。

一是巧立名目规避扣除限额规定。企业所得税法实施条例第四十四条规定，企业发生的符合条件的广告费和业务宣传费支出，除国务院财政、税务主管部门另有规定外，不超过当年销售（营业）收入15%的部分，准予扣除；超过部分，准予在以后纳税年度结转扣除。有的企业将应计入“管理费用——业务招待费”的餐饮费用列入“销售费用——差旅费”。有些广告费和业务宣传费超过扣除限额的企业将“市场推广费”单列，未并入“业务宣传费”，试图在计算企业所得税时将“市场推广费”全额税前扣除。需要注意的是，近期，财政部、国家税务总局出台《关于广告费和业务宣传费支出税前扣除有关事项的公告》（财政部 税务总局公告2025年第16号），延续了化妆品制造或销售、医药制造和饮料制造（不含酒类制造）企业关于广告费和业务宣传费支出税前扣除等规定。

二是应计入资产或权益的直接费用计入期间费用。比如，一家投资公司将股权收购业务支付给第三方的居间费用（佣金支出）计入管理费用，在计算企业所得税时直接扣除。虽然该佣金支出未超过《财政部 国家税务总局关于企业手续费及佣金支出税前扣除政策的通知》（财税〔2009〕29号）第一条规定的股权转让收入5%的限额扣除标准，但由于该佣金支出应计入长期股权投资计税基础，在该项股权处置、计算股权转让所得时扣除，所以企业的做法不仅违反了会计准则的规定，也违反税法规定，减少了当期应纳税所得额。还有一家企业将股权融资支付给第三方的佣金支出计入管理费用，在计算企业所得税时直接扣除，而正确的会计和税务处理是，该佣金支出应当冲减“资本公积”，不得税前扣除。

三是向关联方支付高额服务费，实际并未提供服务。举例来说，丙公司向其母公司支付高额服务费，虽已取得发票，但未有相关合同。丙公司解释称，母公司作为公司股东为其制定经营战略、作出重大经营决策等提供服务，证明材料为股东会会议纪要和股东会决议。税务部门通过历年数据比较发现，丙公司仅在盈利年度向亏损母公司支付高额服务费，计入管理费用，且有关年度支付的金额较为随意。事实上，丙公司所称母公司提供的服务，仅是母公司作为股东身份本应履行的义务，母公司实际并未向丙公司提供与经营管理直接相关的服务，丙公司向其母公司支付管理费用仅是为了调节利润以少缴企业所得税。

四是对税收政策理解有误导致申报错误。举例来说，2025年，丁房地产公司取得销售收入15亿元，其中销售普通住宅取得收入10亿元，销售高档别墅取得收入5亿元；在销售费用中列明佣金支出7000万元，其中销售普通住宅发生佣金支出4000万元，销售高档别墅发生佣金支出3000万元。2025年，丁房地产公司将7000万元佣金支出全额税前扣除，认为符合财税〔2009〕29号文件规定的企业发生与生产经营有关的佣金支出未超过服务协议或合同确认的收入金额5%的税前扣除限额标准（7000÷150000=4.67%）。其实不然，丁房地产公司对政策的理解有偏差，其不能按全年佣金支出之和是否超过收入金额之和的5%来计算税前扣除限额标准，而应根据发生佣金支出的合同逐笔计算佣金支出是否超过收入金额的5%。因此，丁房地产公司销售普通住宅发生的佣金支出4000万元可以全额税前扣除（4000÷100000=4%，小于5%）；销售高档别墅发生的佣金支出3000万元则不能全额扣除，只能限额扣除2500万元（50000×5%）。

冯 莉：企业在汇算清缴时，对于涉及纳税调整的税前扣除项目，需区分永久性差异和暂时性差异分别进行纳税调整。在我原有的印象中，凡是暂时性差异项目，无论是先调增后调减，还是先调减后调增，各年度调增与调减的金额之和应当是相等的，但我最近了解到其实不全是这样。

2025年，我们公司实施了股权激励计划，经查阅税法规定，我发现股权激励的税务处理与会计处理不同，不仅存在时间性差异还存在金额方面的差异。在时间方面，会计上确认股权激励费用的时间为各个等待期的资产负债表日，而税法上允许税前扣除的时间为实际行权日。在金额方面，对于权益结算的股份支付，以股份支付所授予的权益工具的公允价值计量，在等待期内的每个资产负债表日以对可行权权益工具数量的最佳估计为基础，按照权益工具在授予日的公允价值，将当期取得的服务计入相关资产成本或当期费用。允许在税前扣除的股权激励支出，按照实际行权日股票的收盘价与激励对象实际行权支付价格的差额及数量计算。所以，在等待期会计上确认的股权激励费用需调增应纳税所得额，在行权年度按照税法规定计算的金额作纳税调减，两者的金额并不相同，但却是合理的，如果按照传统的理解可能就会出错。

《中国税务》：税务合规是企业合规管理的重要组成部分。作为一位多年从事企业财务管理的专业人士，对于税前扣除管理，您有哪些经验或建议？

冯 莉：我认为，企业财务人员可从凭证管理、扣除项目及扣除标准等方面加强风险防控，规避税前扣除风险。

强化凭证管理。一是发生支出须取得相关凭证。企业发生支出，应取得税前扣除凭证，包括发票、分割单、收款凭证等，作为计算企业所得税应纳税所得额时扣除相关支出的依据。二是关注凭证取得时间。对当期计入损益且应在当期取得发票等税前扣除凭证的外购项目，企业最迟须在汇算清缴结束前取得有效凭证，否则需作纳税调增。三是关注特殊情况。企业与其他企业、个人在境内共同接受应税劳务发生的支出，采取分摊方式的，企业以发票和分割单作为税前扣除凭证，共同接受应税劳务的其他企业以企业开具的分割单作为税前扣除凭证。企业从境外购进货物或者劳务发生的支出，以对方开具的发票或者具有发票性质的收款凭证、相关税费缴纳凭证作为税前扣除凭证。

把准扣除项目及扣除标准。一是与人员相关的费用。合理的工资薪金按照实际发放金额扣除；职工福利费、职工教育经费、补充养老保险费和补充医疗保险费等，在税法规定的限额标准内据实扣除；职工工会经费需取得工会经费收入专用收据。二是与业务相关的费用。比如，常见的业务招待费、广告费和业务宣传费、手续费及佣金支出，其超过税法规定扣除标准的部分需进行纳税调整，其中广告费和业务宣传费超过扣除标准的金额允许结转以后年度扣除。三是扣除类优惠项目。对于符合条件的可加速折旧或一次性扣除的固定资产以及允许加计扣除的研发费用，需准确归集费用、留存相关资料。

总的来说，企业在日常管理中要强化税务合规意识，完善税务合规制度。当成本费用发生时要及时索取凭证，建立台账记录支出明细、凭证情况等；建立内部审核机制，在费用报销、成本归集环节设置审核岗，检查凭证真实性和支出相关性；按季度或半年度对税前扣除项目进行自查，发现问题及时整改，避免税务风险；关联交易需遵循独立交易原则，特别是利息支出等需按规定标准扣除，防范资本弱化风险；关注特殊事项的处理，比如，企业只有通过公益性社会团体或县级以上人民政府及其部门进行捐赠的支出，才可以按规定税前扣除；及时关注税收政策变化，如研发费用加计扣除比例是否调整、固定资产扣除政策是否更新等，确保相关政策适用准确。